增值税扩围改革相关问题的思考和建议
作者
【摘要】自2010年底“十二五”规划提出为实现经济社会全面协调可持续发展，要力促转变经济发展方式，深化我国的税制改革，实行结构性减税政策的改革目标之后，增值税扩围的问题就成为有关我国税收体制改革的热点问题。而2011年末财政部、国家税务总局公布的《营业税改征增值税试点方案》则标志着增值税扩围改革已经正式纳入“十二五”期间改革的议程。本文从理论上分析增值税进行扩围改革的必要性以及其对我国经济社会产生的影响，并对其进一步深化改革提出相关建议。
【关键词】增值税扩围 服务型经济转型 征税权力分配
一、增值税背景介绍
自法国经济学家Maurice Lauré于1954年首次提出后，增值税就以其鲜明的特征与征纳优势在世界各国广泛流行起来，现已成为许多发达国家与发展中国家的主体税种。通俗意义上来说，增值税就是以商品生产、消费、流转过程中的增值额或价差为计税依据的税种。
从特征上来看，增值税实行多环节征税、税基广泛，即它可以从商品的生产开始，一直延伸到商品的批发和零售等经济活动的各个环节，从而拥有较其他税种更为广泛的纳税群体，同时还能使生产、流通等环节上的关联企业在纳税上互相监督，减少甚至杜绝偷税漏税；其次，增值税实行税收抵扣制度，对纳税人投入的原材料等所包含的税额进行抵扣，有效避免了重复课税，极大地适应了社会化大生产的需要，在促进生产的专业化和技术协作、保证税负分配相对公平等方面有较大的功效。
1979年，我国引入增值税，最初在上海、柳州、襄樊等城市对机器机械等五类货物试点，1984年国务院发布增值税条例（草案），在全国范围内对机器机械、汽车、钢材等12类货物征收增值税，1994年税制改革，将增值税扩大到所有货物和加工修理修配劳务，但是对其他劳务、无形资产和不动产等第三产业仍然征收营业税。2009年，中国普遍实施了增值税转型改革，将固定资产纳入可抵扣范围。截止至2011年底我国国内增值税实现收入24266.64亿元，同比增长15.0%，占税收总收入的比重为27%。作为我国重要的税收收入来源之一，增值税在我国税制改革的进程中一直占据着举足轻重的地位。
二、营业税改增值税的必要性
首先，从营业税的征纳弊端来看，营业税具有“全额征收，重复课税”的缺陷。营业税是以纳税人从事经营活动的营业额（销售额）为课税对象的税种，其税率较低，但税负却容易转嫁。每经过一道流通环节就要进行一次征税，同时由于其不可抵扣性形成了重复征税。1994年的税制改革将商品批发、零售和公用事业中的水、电、热、气的销售等改为增值税，但对无形资产、不动产等却继续征收营业税，在一定程度上造成了税负不公平的影响，这不仅阻碍了现行营业税征税范围产业的发展，也不利于我国“十一五”规划中结构性减税的实施。
其次，营业税和增值税的两税并行税制体系，使增值税的抵扣链条中断，不利于增值税的有效实施。增值税最大的特点就是在一种商品的多次课征中避免重复课税，营业税的存在使得我国经济流通环节中的抵扣链条不能有效衔接，从而增值税的税收中性原则也不能得到有效发挥。
再次，营业税的制度缺陷限制了我国服务业转型发展、服务业与制造业协同发展，以及跨境服务贸易发展。从我国服务业的发展态势来看，目前出现了规模扩大和产业转型的趋势性特征。规模扩大是指服务业占GDP的比重不断上升，已经成为拉动经济发展的重要性产业；产业转型是指服务业正在由传统的消费型服务业转向以生产型为主的现代型服务业，例如金融、设计、通信等正迅猛发展的产业。同时，由于服务业极强的融合性，使得服务业在其他经济领域中也成为不可或缺的部分，而现代服务业的国际化则使得跨境交流和国际业务迅速扩张，这一系列发展态势都显示出第三产业对推进经济结构调整和提高国家综合实力具有重要意义。显然，营业税的重复课征性必然阻碍我国第三产业的发展，倘若跟不上国际经济发展的趋势，也会使得我国在越来越激烈的国际竞争中失去优势。因而，通过对营业税改增值税，能够消除服务业发展中的税收制度性障碍，从而促进我国服务经济的转型和经济发展方式的转变。
最后，营业税在征收管理上的缺陷也会阻碍我国税收收入的筹集。由于第三产业的形态转型，在现代经济生活中生产和服务的交叉越来越广泛，随着企业的产业链伸长和业务扩大，与生产相关的服务也相应扩张，并成为企业业务不可分割的一部分，而如何有效地区分生产和服务类就成为税收征收管理的一个难题。这在一定程度上会导致我国的税源流失，从而阻碍税收收入的有效筹集。
综上所述，为促进我国经济结构的转变，确保第三产业与国际接轨能够得到顺利发展，并且极大程度地实现税收公平性，贯彻“十一五”规划中的区域性、选择性结构性减税，营业税改增值税符合我国经济建设的阶段性目标，同时也符合税制改革发展的总体趋势，是我国增值税改革的必然选择。
三、我国增值税扩围改革可能面临的困境与挑战
第一，我国增值税属于中央和地方共享税，中央与地方的共享比例为75:25，进口增值税归属中央。而营业税则是地方税，除铁道部门、各银行总行、各保险公司总公司集中缴纳的营业税收入划归中央外，其他均属于地方财政收入。营业税作为地方财政收入的第一大税，2010年营业税占地方收入的33.65%。增值税的扩围改革会使得营业税的征税范围缩小，必然会导致地方财政收入的重大流失，如何确保地方财政收入不受影响就成为增值税扩围改革的首要问题。
第二，我国增值税扩围改革在上海率先试点，国务院决定从2012年1月1日起，先在上海市交通运输业和部分现代服务业等开展营业税改征增值税，在前文中已经讨论了增值税相较于营业税的优越性，营改增必然会推动上海市部分第三产业的发展，而尚未开展增值税扩围改革的其他地区的企业必然会意识到可抵扣的优惠政策，争相向上海发展，从而会破坏我国各地之间的经济和竞争格局，影响生产资源的合理分配，对我国的可持续协调发展产生阻碍。
第三，营业税征税范围的各行业的征税税率不同，对于进行扩围改革后税负降低的行业来说，其改革进程将较为顺利，而如无形资产这类原本税负较低，扩围后会提高税负的行业来说，在改革过程中必然会受到阻力，如何制定好扩围改革后的相关税率，使得整体税负能够降低以实现鼓励产业发展的目的也会成为扩围改革的难题。而例如不动产、建筑等行业实行营业税改增值税后，由于其特殊的地区性质，如何确保征税的有效性，以及对流动性较大的服务业，如何保证各地区不为了各自的财政收入陷入各区域间的博弈，导致税源的流失也将成为扩围改革的重点问题。
第四，税收征管权力分配的问题。现行的税收征管体制下，增值税由国家税务局征收，营业税由地方税务局征收，作为地方税务局主要征纳税种，其取消必然会缩小地方税务局行政权力的范围，营业税改增值税后，增值税在国家税务局和地方税务局之间的征管比例如何进行分配会对现行的税收征管体制形成巨大的挑战。
四、上海的增值税扩围试点取得的成效和进一步深化改革的建议
据上海市税务局资料显示，截至今年3月底，上海市共有12.9万户企业经审核确认后纳入“营改增”改革试点范围。从企业类型看，一般纳税人为4.1万户，占31.8%，小规模纳税人为8.8万户，占68.2%。从行业分布看见图1。
（与原税制实行营业税相比，上海市今年一季度试点企业和原增值税一般纳税人整体减轻税收负担超过20亿元，中央和地方两级财政相应减少税收收入、增加财政支出。其中：小规模纳税人的税负明显下降，降幅为40%左右；大部分一般纳税人的税负略有下降；原增值税一般纳税人的税负因进项税额抵扣范围增加而普遍下降。）
从表1和所给资料可以看出上海市的增值税改革基本实现了我国“营改增”的基本目的，在促进现代服务业发展方面采取了很大的力度，在现代服务业的税收制度制约性方面取得了实质性的突破，有力地促进了现代服务业和制造业的融合发展，而且据上海市国、地税局反映，不少企业主动将生产性服务业务转为向外部发包，有效地促进了社会专业化分工的进一步细化，同时也使得试点企业的核心竞争力得到了进一步提升。
对于增值税扩围的进一步深化改革，笔者有以下几点建议：
第一，建立阶段性目标，实行渐进式的扩围改革。由于我国现阶段的税收制度尚不完善，税收征管体系也存在缺陷，一次性大规模的改革会适得其反，不仅不能起到促使经济转型的作用，反而会阻碍我国税制改革的发展。一步一步有效实施，能使得改革部门在逐步试点过程中分析问题、解决问题，有条不紊地建立一套改革有关问题的应对方案，从而实现营业税改增值税的顺利转型。
第二，理清对税负比重的误区。改革不可避免地会触及某些利益集团的既得利益，同时也会产生寻租空间，改革部门应当加强企业对增值税扩围改革的认识，不让其陷入税负比较的死循环，大力宣传选择性的结构性减税政策，同时协调好各地区的改革步伐，维持各地区的区域竞争格局，确保生产资源的合理分配。
第三，重新划分增值税中央和地方的共享比重。为了确保地方财政收入来源，避免地方政府陷入与中央的财政收入博弈，影响财政收入的筹集，应当根据各地具体的经济资源状况、发展程度等情况合理地划分其与中央的增值税比重，在确定中央和地方事权的基础上分配好中央与地方的财权，确保中央与地方政府的协调建设。
第四，逐步扩大增值税的征税范围，直至完全覆盖商品和服务业。尽可能在商品和服务等流通领域完全发挥增值税的中性原则和税收公平原则，使我国的税收制度从真正意义上实现公平、效率的原则，大力推动第三产业的发展和各产业间的相互融合，进一步促进社会专业化分工，降低企业税收成本，增强企业发展能力，并且优化投资、消费和出口结构，促进国民经济健康协调发展和服务型经济架构的建设。
第五，建立新的地方主体税种。地方财政收入不可能完全依赖于增值税的征收，在增值税扩围改革后，需要建立新的地方主体税种，以培养地方政府的积极性，建立新的竞争优势，维持各地区的良性竞争。例如可以大力发展资源税和房产税等税种，鼓励各地区培养其优势性税源，从而建立新的税收比例格局。
综上所述，增值税是市场经济和社会文明高度发展的产物，增值税征收范围扩大到整个商品和服务的流通环节是税制改革的必然趋势，只有协调好了中央与地方政府的财政权利，同时合理安排中央和地方的财政收入格局，确保區域间的协调发展，增值税扩围改革才能稳步实施。
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作者简介：李曼（1992-），女，湖北荆州人，中南财经政法大学财政税务学院税务（注册税务师）专业2009级本科生。
（责任编辑：唐荣波）
作者 李曼