企业常见利润操纵方法的会计分析
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【摘要】企业会计报表应该真实、公允地反映企业的经营成果，但实际生活中，企业为了某种目的而通过各种手段进行利润操纵。本文从企业利润操纵的三个主要动机入手，从六大方面对企业常见的利润操纵方法进行了初步的会计分析，并给报表使用者提出了一些强化分析的措施与对策建议，以期对企业提供的会计信息有一个更加清醒、正确的认识。
【关键词】利润操纵 会计分析
企业会计报表是综合反映企业某一特定日期财务状况和某一会计期间经营成果、现金流量的书面文件，编制和提供会计报表的最终目的是为了达到社会资源的合理配置。因此，现有和潜在投资者、债权人、政府及其机构都要求企业提供的会计报表能够真实、公允地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量。目前越来越多的企业为了种种目的，运用各种手段人为操纵企业实现的利润，蓄意粉饰会计报表。
一、企业利润操纵的动机
（一）为取得良好信贷评级而粉饰会计报表
有的企业为了向金融机构申请贷款，取得良好的信贷评级，以获得信贷资金和优惠条件，不得不伪造企业利润，使报表尤其是使销售利润率、净资产收益率等指标好看。
（二）为融通资金或维持上市资格而虚增利润
上市资格成为一种稀缺资源，受利益驱动，一些业绩达不到标准的企业不得不通过利润包装来实现上市目的。一些公司上市后，也往往通过利润操纵，营造业绩连续增长的预期，达到自己再融资圈钱的目的。
（三）为规避所得税而调节利润
有的企业为了偷税、漏税、推迟纳税时间，便会故意少计收入，多计成本，虚列支出，隐瞒利润。也存在着一些企业，为了能够筹措到足够的资金，不惜虚报利润，多交所得税，而这部分所得税往往又通过地方政府的税收返还形式返还给上市公司。
二、企业常见利润操纵方法
（一）通过挂账处理进行利润操纵
《企业会计制度》规定，企业的会计核算应当以权责发生制为基础。但有些企业为了达到利润操纵的目的，通过多种挂账等方式降低当期费用，虚增利润。
1.往来款挂账
有的企业为了业绩增长，有时虚增销售，虚列应收账款；有时预收账款也常常被用来隐藏销售和利润。再有，其他应收、其他应付款这两个报表项目常常被企业用作“垃圾桶”和“利润调节器”来操纵公司的利润。
2.待处理财产损失长期挂账
企业在清查财产过程中查明的各种财产盘亏和毁损的价值，不少企业仍然有意不在当期处理，通过挂账达到虚增利润之效果。
3.在建工程长期挂账
一些企业在建工程完工而不及时进行竣工决算，长期不结转固定资产，少提折旧；另一方面，在建工程长期挂账，其借款利息就可计入在建工程成本，减少当期财务费用。这样就可以从两个方面来虚增利润。
4.待摊费用或长期待摊费用长期挂账
一些企业为了某种目的，将本应内摊入有关科目，计入当期损益的费用少摊、甚至不摊。
（二）通过变更折旧方式进行利润操纵
这是较为常见的手法之一。固定资产在企业资产价值中占的比重比较大，折旧费在企业营业成本中占据重要地位，金额较大，比较容易达到粉饰报表的目的。同时，变更固定资产折旧方式只会影响会计利润却不会影响应税利润，对企业现金流量也不会产生影响。
（三）通过关联方交易进行利润操纵
此种交易常常与大股东和上市公司之间利润操纵密切相关。
1.通过关联方内部转移定价
上市公司往往利用关联方之间的购销活动进行利润操纵。他们采用大大高于或低于市场价格的方式进行内部交易，达到增加收入、降低成本、虚增利润的目的。
2.利用税率差异
有的公司利用关联企业间所得税税率差异，调节利润，采取从低税率企业高价购买产品或加工劳务并向其低价销售材料，从而将利润转移到税率较低的公司，达到规避企业所得税的目的。
3.转嫁费用分担
上市公司與关联方之间存在着千丝万缕的联系，他们通过操纵与关联方之间销售费用和管理费用，任意调节上市公司费用交纳标准，或者由关联公司代替承担上市公司的费用，以达到转嫁费用、调节利润的目的。
4.资金拆借
现实生活中，上市公司与关联方之间资金往来和拆借的现象比比皆是。上市公司向母公司或其关联方按照约定的高额利率收取资金占用费，某种程度上造成一些企业利用关联方互相拆借资金而调节利润。
（四）通过跨期进行利润操纵
不少企业利用时间差来调节利润，即选用不当的收入、费用确认方法，混淆会计期间，将收入、成本、费用提前或推迟入账，这也是上市公司普遍采用的操纵利润的方法。
1.跨期收入
主要体现在提前开票，跨年度时点确认虚假收入，挂在应收账款；还有一种情况就是，为达到当年少缴税目的，隐藏部分收入，推迟开票，将营业收入藏于预收账款中。
2.跨期费用
一些企业常常故意在年末将当年发生的、本应计入当期损益的费用，压在那儿，不进行及时入账，挂个人往来。费用任意递延，以减少当期费用进行利润操纵。
（五）通过变更股权投资核算方法进行利润操纵
根据企业会计准则，长期股权投资按持股比例可使用成本法和权益法两种方法核算投资收益。很多上市公司，肆意变更股权投资核算方法，操纵会计利润。
（六）通过其他方法进行利润操纵
1.调整存货计价方法
企业为完成本期利润指标，任意改变存货发出核算方法。更有甚者，有的故意虚列存货，或隐瞒存货的短缺或毁损。现实生活中，有的企业应该分产品品种明细归集和核算的生产成本，干脆混在一起，隐匿并作为蓄水池，把“生产成本”这个会计科目作为企业利润的调节器。
2.利用计提资产减值准备
计提资产减值准备，充分体现了谨慎性原则的要求，并做到与国际惯例接轨。有些上市公司滥用谨慎性原则，或是多提资产减值准备隐瞒利润，或是少提资产减值准备虚增利润，使利润在不同会计期间转移。
3.利用债务重组
《企业会计准则》确认债务重组损益以及对非现金资产抵债业务引入“公允价值”的计量属性，就为上市公司通过债务重组操纵利润提供了可能和空间。
4.关联交易非关联化
某些上市公司为了摆脱国家法规的规定，达到一定目的，通过各种办法安排和改变股权结构，致使一些关联交易从表面上看完全是两个独立法人之间的交易，从而将实质性的关联交易转化为非关联交易。
5.非货币性交易货币化
上市公司往往将实质性的非货币性交易进行货币化处理，从而堂而皇之地将非货币性交易演变为货币性交易，达到操纵利润的目的。
6.选用不当的借款费用核算方法
在实际工作中，不少上市公司通过滥用借款费用的账务处理，将应计入损益的借款费用资本化处理，虚增利润。
7.调节无形资产的入账价值
现实情况下，上市公司很容易根据自己的需要划分无形资产的研究和开发两个阶段，决定费用化和资本化的分界点，轻松地达到进行操纵业绩的目的。
8.利用财政补贴、税收返还
地方政府援助成为不少上市公司操纵利润，粉饰财务报表的重要手段。而且一些公司也因此实现了扭亏目标。
三、强化分析的措施与对策建议
综上所述，企业为了达到其种种目的，有充分的空间并利用多样的方法来调控利润，那么会计报表的使用者更需要练就火眼金睛去伪存真。不仅要看利润表的数据，而且要看利润的计算过程；不仅要看利润的数量，而且要看利润的质量；不仅要分析利润表，而且要结合资产负债表、现金流量表分析，更要进行企业利润操纵的全面、综合的会计分析。
（一）加强重点会计科目发生额和余额分析
对挂账科目，注意检查其来龙去脉，检查相关合同，结合往来询证，分析其业务的真实性、合法性，对异常现象要加以怀疑和合理性分析。
（二）加强财务指标异常分析
从各项指标中分析其变现能力、资产管理能力、偿债能力和盈利能力。并注意报表各要素结构比分析、与历史水平纵向比较分析，看关键指标是否存在异常。对异常指标要着重加以分析。
（三）加强业务全流程循环测试分析
要加强对企业主营业务实物流转和成本流转的比对分析，了解企业内部控制制度和管理流程，通过对销售循环、采购循环、生产循环等一系列循环进行全流程循环穿行测试，以验证企业经营业务和报表利润的真实性、合理性。
（四）加强企业现金流量表分析
对上市公司的经营业绩进行评价时，还要结合现金流量表对企业盈利情况进行分析。一个真正运作稳健、良好经营的企业，其现金流量应该与其利润是相互匹配、相互映衬的。
（五）加强综合评价分析
投资者除了对报表信息和财务指标分析外，还应当从更多角度进行综合评价。如与同行业水平进行比较分析、扩大信息观察的时间范围、缩小利润操纵的应用空间。此外，企业发生重大资产重组事项时，更要重点关注关联交易的定价、待重组资产的质地。
（六）加强注册会计师审计报告阅读分析
通过阅读注册会计师审计报告，可以了解注册会计师对企业年度会计报表发表的审计意见，如发表保留意见或者非标准的无保留审计意见，则要引起警惕，关注可能发生的利润操纵。
参考文献
[1] 财政部会计司编写组.企业会计准则讲解（2010版）[M].北京：人民出版社，2010.
[2]张娴妮.上市公司利润操纵的识别和治理[J].求实，2008年第01期.
[3]马国清.上市公司年报粉饰行为的经济学分析[J].财会研究，2004年第07期.
作者简介：徐晓萍（1974-），女，江苏南通人，汉族，本科，财务经理，会计师，研究方向：财会、金融。
（责任编辑：陈岑）
作者 徐晓萍