浅议外币报表折算损益

【摘要】随着跨国公司的兴起，外币报表折算方法的选择也日趋重要，然而，选择不同的外币报表折算方法，产生的外币报表折算损益对企业的影响也不尽相同。本文主要就国内外的外币报表折算损益的处理方法展开讨论，并就此提出一些建议。

【关键词】外币报表折算损益 汇兑损益

一、国际上外币折算损益的会计处理方法及评价

外币报表折算损益的会计处理在外币会计中争议颇多。目前，国际上有几种不同的账务处理方法：

（一）折算损益全部计入当期损益

将本期发生的外币报表折算差额作当期损益处理，全部计入本期利润表。这种方法认为，汇率变动是客观事实，会使得资产、负债在折算后价值发生改变，而资产净额的变动会使企业收益受到影响，只有将折算损益计入当期损益，才能给报表使用者以真实的信息。但是，外币报表折算损益并未导致子公司现金流量的增减，所以将其计入当期损益就会歪曲子公司的收益信息，使利润项目难以反映出公司的正常经营成果。

（二）折算损益全部递延处理

将外币报表折算损益在资产负债表的股东权益中以「报表折算差额」项目单独列示，作为递延处理。这种方法认为，外币报表折算损益不是已经实现的损益。由于汇率多变，本期为外币折算收益（或损失），至下期就有可能转变为外币折算损失（或收益），可能使二者相互抵消。但是，该方法缺乏足够的理论依据，产生于某一期间的报表折算损益，与其后的会计期间并没有关系。采用递延处理的结果是使子公司各期收益平稳化，掩盖了汇率变动的真实情况。

（三）将折算损益作为所有者权益调整项

将外币报表折算损益直接列入资产负债表的权益项目下，作为「折算调整额」，而不反映于利润表。这种方法认为，外币报表折算损益并未实现所以汇率变动因素不应影响财务报表上的本期收益。但是，这种处理方法并不符合收益的总括观点，总括观点要求在利润表内应包括一切非正常和非经营性的损益项目。

（四）报表折算损失计入当期损益，折算利得递延

根据谨慎性原则的要求，对于折算损失或利得采取不同的处理。将外币报表折算损失，计入当期损益，列于当期利润表；将折算利得，则列于资产负债表内，作为递延项目，用来抵消以后会计期间可能发生的损失。但是，折算差额属于未实现的损益，因此对折算损失和折算利得应采取同样的处理方式。这种方法会低估企业的利润。

（五）递延并摊销

对折算损益予以递延，但对长期债务产生的折算损益使用两种特殊的处理方法：第一，把折算损益看作是利息费用的调整项，将递延的金额在长期债务的存续期限内摊销；第二，把债务成本同有关资产的获得联系起来，由于固定资产一般是按历史汇率折算的，而汇率的变动只使债务的价值有所变化，因此折算损益应当看成是资产购买成本的调整而在资产的使用期内进行摊销。

二、我国对外币报表折算损益的会计处理及披露

（一）外币报表折算损益的会计处理

根据我国会计准则规定，企业将境外经营子公司的财务报表并入本企业财务报表时，应当遵循下列规定：资产负债表中的资产和负债，采用资产负债日即期汇率折算，所有者权益项目除「未分配利润」外，其他项目采用发生时即期汇率折算。利润表中的收入和费用，采用交易发生时即期汇率或即期汇率近似汇率折算。外币财务报表折算差额，应在合并资产负债表中所有者权益下单独作为「外币报表折算差额」项目列示。

（二）外币折算的信息披露

我国会计准则与国际会计准则相比，披露的信息比较简单，要求在附注中披露与外币折算有关的如下信息：第一，企业及其境外经营选定的记账本位币及选定的原因，记账本位币发生变更的，说明理由；第二，采用近似汇率的，说明近似汇率的确定方法；第三，计入当期损益的汇兑差额；第四，处置境外经营对外币报表折算差额的影响。

三、关于外币折算差额处理及信息披露的几点思考

从会计准则中可以看出，我国主要采取的是现行汇率法。而现行汇率法相较其他方法，明显受汇率变动的影响程度较大。在汇率变动时，调整的项目较多，因此产生的差额较其他方法大很多。在此基础上，若将外币报表折算差额计入当期损益显然不合适，它将歪曲当期实际的经营成果，甚至可能改变其方向。这也就无法使报表使用者得到正确的判断。

本文认为采取将折算损益全部递延处理的方法更为合适。主要原因如下：

由于外币报表折算损益只是未实现的损益，只要母公司不对子公司的资产进行处置，那么外币报表折算损益就不会实现。所以，应该将外币报表折算损益进行一种近似平滑的处理，求出其一段时间不断调整的加权平均数。所以在将外币报表折算损益进行全部递延处理后，其值在受到汇率变动的影响后，体现出来的是围绕着近几年外币报表折算损益的平均值进行变动的变动值。在此基础上，本文认为在外币报表折算损益产生的初期，企业应该提取相当于近几年外币报表折算损益的加权平均值一定比例的金额，并放置于一个专门的账户进行管理。这部分金额可以用来防止因汇率变化对公司带来的不利的影响，抵御一部分的汇率风险，或者用来弥补外币报表折算损益成为现实时的产生的损失。其后，在每年汇率变动对外币报表折算损益产生影响时，重新计算其加权平均数，确定当年的外币报表折算损益，并与其加权平均数相比较，提取当年应计入所有者权益的数额与计算出的加权平均数差值的那部分金额，与初始提取的金额合并放入一个报表项目中管理。这样相对于多变的汇率，本期的外币报表折算收益（损失）与下期的外币报表折算损失（收益）就有抵消的可能性，因为毕竟外币报表折算损益是未实现的损益，所以最终只是在报表上有所体现，而又不能误导报表使用者。而且，每年进行外币报表折算损益加权平均数的调整，使得其值也在不断拟合当前汇率的变化趋势。而且汇率一般不会发生大幅度的调整，在这种情况下，加权平均数对实际情况的拟合度较好。但在汇率变化较大的年度，应该根据当年的情况，按半年或季度，对外币报表折算损益进行计算，提取相应的金额计入前面的项目中。

但是若将报表损失计入当期损益，折算利得递延，虽然符合会计的谨慎性原则，但也正是谨慎性原则，使得公司总是低估其收益，存在少计其利润的倾向。

另外，我国的外币报表折算差额的披露不够详细。其中合并报表中涉及国外子公司会计政策调整的披露不够具体。准则中只要求上市公司在「会计报表附注指引」部分披露外币报表的折算方法，但与其相关的具体内容，并没有具体涉及。因此上市公司披露的定期报告中基本上都没有另外披露更详细的外币折算资料。特别是关于会计政策变化对外币报表折算损益的影响以及如何进行处理。所以，我国应该进一步完善关于外币报表折算损益相关信息披露的准则。

参考文献

[1]隗进.浅议外币报表折算差额.商业会计，2009（12）.

[2]郭永昊.外币报表折算差额之会计处理.财会月刊，2008（7）.

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[4]赵晓红.《企业会计准则第十九号——外币折算》解析.财会月刊（会计版），2006（8）.

作者 郑雅文