公允价值在我国会计实务中的应用及完善
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【摘要】公允价值是指资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。公允价值在我国会计准则中的应用先后经历了三个时期，2006年2月我国颁布新会计准则体系，重新引入公允价值计量模式，这既适应我国经济发展的客观要求，又符合国际会计计量的发展趋势。本文主要对公允价值在具体会计准则中的运用进行深入分析，提出我國会计业务中推行公允价值存在的现实问题及解决对策。
【关键字】公允价值 应用 完善
公允价值是熟悉情况的买卖双方在公平交易的条件下所确定的价格，或无关联的双方在公平交易的条件下一项资产可以被买卖的成交价格。在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。购买企业对合并业务的记录需要运用公允价值的信息。在实务中，通常由资产评估机构对被并企业的净资产进行评估。
一、公允价值在我国会计准则中的应用历程
我国自上个世纪90年代开始，以财政部作为我国企业会计准则的制定机构，组建了企业会计准则专家委员会。在1998年的债务重组和非货币性交易准则中首次尝试提出了运用公允价值。自此以来，公允价值在我国会计准则中的应用，经历了大致三个阶段。
（一）提倡公允价值阶段
从1998年到2000年，财政部大力提倡使用公允价值，这一期间，财政部共颁布了10项具体会计准则。涉及公允价值的会计准则有《企业会计准则—债务重组》、《企业会计准则—投资》、《企业会计准则—非货币性交易》。公允价值在我国首次出现在1998年6月发布的《企业会计准则—债务重组》中。其中对公允价值的定义为：“公允价值，指在公平交易中，熟悉情况的交易双方，自愿进行资产交换或债务清偿的金额。”实际上，除了债务重组、非货币性交易和投资外，应用公允价值的准则还有无形资产、固定资产和租赁。将公允价值概念引入我国并在会计准则中应用，对使我国会计准则更好地适应市场经济环境、与国际会计协调等方面都起到了良好的推动作用。
（二）回避公允价值阶段
从2001年起到2006年。公允价值在债务重组、非货币性交易及投资准则中应用以后，出现了企业利用公允价值操纵利润的现象。由于我国要素市场不成熟，缺乏活跃的市场，公允价值往往难以获得，导致企业在运用这些会计准则时随意性大，例如通过非货币性交易以劣质资产换入优质资产；债务人以非现金资产清偿债务从而增加收益。因此，2001年财政部重新修订了具体会计准则，强调了真实性和谨慎性，明确回避了公允价值计量。财政部主要修订了债务重组、非货币性交易和投资三项准则。准则的修订减少了我国对公允价值的应用，而财政部的目的本是为了防止对公允价值的滥用及人为操纵利润情况的恶化。但是这样的修订只能是暂时缓解操纵利润的情况，从长远来看，放弃对公允价值应用可能会带来另一些问题。以债务重组来说，不使用公允价值，而用重组债务的账面价值入账，则对债权人似乎不公平。从公允价值在国际会计准则中的应用情况可以发现，不使用公允价值与国际惯例相悖。
（三）重新引入公允价值阶段
从2006年2月财政部正式发布1项基本会计准则和38项具体会计准则起至今，公允价值的应用场合大为增多，公允价值成为此次所颁布的会计准则中的最大亮点之一。此系列准则的发布，标志着我国会计准则与国际会计准则的全面趋同，对于提高我国会计的国际地位、促进国际资本市场的发展，降低企业融资成本、提高国际贸易的效率，减少对外贸易的损失、提高公司的管理水平，防范经营风险、规范企业会计行为，提高会计信息质量等都有重要的意义。新准则重新大量引入公允价值进行计量与列报，主要原因是，随着我国资本市场的发展，股权分置改革的不断推进，各类金融资产的交易已经形成了较为活跃的市场，我们已经具备了引入公允价值的条件。在这种情况下，引入公允价值，更能反映企业的现实情况，对投资者等财务报告使用者的决策更加有用，而且也只有如此，我们才能实现与国际财务报告准则的趋同。
二、当前公允价值应用中存在的问题
（一）市场环境的制约
从公允价值的概念中可以看出，交易必须是以自愿为原则进行，清算等其他非持续经营下的交易价格或者强迫交易的价格不是公允价值，也就是说获取公允价值应该是在一个完全竞争的市场条件下进行的。我国的市场经济体制虽然已经基本确立，但非市场化的因素依然存在，活跃市场还会受到种种非市场因素的影响。目前还有相当一部分资产或负债缺乏完善的市场，难以通过市场取得有关公允价值的完备信息。在目前情况下，如果不考虑客观条件的限制运用公允价值，必然会带来公允价值的滥用，并最终导致会计信息的失真。
（二）会计人员素质导致的实际操作问题
新会计准则中有关公允价值计量的准确实施，需要会计人员的职业判断和专业技术的支持。特别是，当市场交易不活跃，缺乏市场价格时，需要利用其他信息和价值计量技术确定公允价值。实际操作上，如对现值技术的运用需要会计人员合理估计现金流量，确定折现率，这对会计人员的职业判断能力提出了更高的要求，我国会计人员目前的职业判断水平显然是不能满足需要的，所以提高我国会计人员的职业判断能力已经是当务之急。
（三）监督约束机制的欠缺
法律体系属上层建筑的范畴，任何国家都要建立一套以维护正常经济秩序和各方经济利益的法律体系，而我国在这方面仍很薄弱。主要表现在行政处分的威慑力不够、刑事处罚力度不够、民事赔偿制度尚不健全等方面。这种局面使得公允价值的主观随意性在应用过程中发展成为了一种操纵会计信息的手段，制约了公允价值的应用。同时由于我国注册会计师事业存在的不足，影响了注册会计师的监督效果。
三、对公允价值在我国应用的建议
（一）完善公允价值应用的市场条件
公允价值是市场经济的产物，完善公允价值在我国应用的市场条件应该考虑两个方面。一是积极培养各级市场，获得客观市价。市场价格是最客观、最可靠、也是最简便的公允价值的来源。所以当前应该努力培育各级市场，特别是生产资料市场和二手交易市场。二是加快各种金融价格市场化的进程。在证券价格逐渐市场化的同时，国债发行中的投标、竞价方式，全国银行间同一拆借利率的出现和入网会员的逐渐增多，以及公开市场业务操作的进行，均使我国的利率市场化改革获得很大进展。金融价格的逐步市场化，为金融衍生品的公允价值计量的实施提供了条件。
（二）提高会计人员的职业判断能力和专业水平
没有高素质的会计人员，公允价值也不可能得到合理地估计和很好地运用。确定公允价值的过程需要会计人员的专业判断，如运用现值法确定公允价值时，预期现金流量的估计、用于折现现金流量的利率的选择都需要会计人员的专业判断。因此，不断加大教育投入，培养具有公允价值观念、懂理论会实务、职业道德高尚的会计人员是公允价值得以全面使用的必备条件，也是降低应用公允价值计量成本的需要。
（三）提高管理技术和风险管理水平并完善内控制度。
建立完善的风险管理政策、金融工具估值技术和有效的内部控制制度，探索运用量化模型有效识别、判断、计量。企业应该切实加强风险防范意识，注重影响汇价变动的各种基本因素。还要采取多种应对性的风险防范和保值举措，加强外汇管理，做好对汇率和利率的敏感性分析，采用多种金融工具，多方面规避外汇风险，提高企业抵抗风险的能力。同时要完善内控制度，实行岗位职责分离管理。要加强事前、事中、事后控制，建立岗位责任制。
参考文献
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作者 李述有